Η ΠΟΛ.1228/2014 περί εμβασμάτων εξωτερικού και η υποβολή συμπληρωματικών δηλώσεων
Με την ΠΟΛ. 1228/15.10.2014 εγκύκλιο διαταγή της Γενικής Γραμματέως Δημοσίων Εσόδων δόθηκαν επί πλέον οδηγίες σχετικά με το πλαίσιο χειρισμού υποθέσεων φορολογουμένων που απέστειλαν εμβάσματα στο εξωτερικό κατά τα έτη 2009 έως και 2011. Η συγκεκριμένη εγκύκλιος διαταγή αποτελεί συνέχεια της ΠΟΛ. 1033/21.2.2013 εγκυκλίου διαταγής, σχετικά με το επίμαχο θέμα.
Σημαντικά σημεία της νέας εγκυκλίου είναι:
· Η κάλυψη των εμβασμάτων και με επενδυτικά προϊόντα εκτός από τις τραπεζικές καταθέσεις που υπήρχαν σε χρηματοπιστωτικά ιδρύματα στο τέλος του έτους 1999 (τελευταίο παραγεγραμμένο έτος) και ειδικά με ομόλογα, μετοχές, repos, αμοιβαία κεφάλαια κλπ.
· Η κάλυψη των εμβασμάτων με το προϊόν εκποίησης περιουσιακών στοιχείων (ακινήτων, μετοχών εισηγμένων ή μη στο Χ.Α.)
· Η ισομερής κατανομή των κοινών λογαριασμών στους συνδικαιούχους του λογαριασμού προέλευσης του εμβάσματος, εκτός αν αποδεικνύεται η διαφορετική συμμετοχή, είτε από τον ελεγχόμενο είτε από την ελέγχουσα αρχή
· Η κάλυψη των εμβασμάτων με επαναπατρισθέντα κεφάλαια, κυρίως όσον αφορά τον έλεγχο έλευσης και παραμονής τους στην χώρα
· Την διαχείριση των εμβασμάτων των κατοίκων εξωτερικού, έτσι ώστε να μην απασχολούνται άσκοπα οι υπηρεσίες
· Τέλος την δυνατότητα υποβολής ή όχι συμπληρωματικών δηλώσεων από τους ενδιαφερόμενους με τις οποίες θα μπορούσαν να δικαιολογήσουν τα ποσά των εμβασμάτων.
Το τελευταίο αυτό κεφάλαιο της εγκυκλίου διαταγής το θεωρούμε ως και το σημαντικότερο, επειδή σύμφωνα με το άρθρο 18 του Ν. 4174/2013, όπως το τελευταίο εδάφιο της παρ. 1 του άρθρου 18 προστέθηκε με την παρ. 1 του άρθρου 43 του Ν.4223/2013 (ΦΕΚ Α 287/31-12-2013) και σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 59 του ιδίου νόμου ισχύει από τη δημοσίευσή του στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 31/12/2013 και μετά: «Ο υπόχρεος σε υποβολή φορολογικών δηλώσεων υποβάλλει τις φορολογικές δηλώσεις στη Φορολογική Διοίκηση κατά το χρόνο που προβλέπεται από την οικεία φορολογική νομοθεσία.
Εκπρόθεσμη φορολογική δήλωση υποβάλλεται οποτεδήποτε μέχρι την έκδοση εντολής ελέγχου από τη Φορολογική Διοίκηση ή μέχρι την παραγραφή του δικαιώματος της Φορολογικής Διοίκησης για έλεγχο της αρχικής δήλωσης με όλες τις συνέπειες περί εκπρόθεσμης δήλωσης.»
Η μη δυνατότητα όμως υποβολής τροποποιητικής δήλωσης από τον φορολογούμενο μετά την έκδοση της εντολής ελέγχου, καθιστά στην ουσία ανενεργό το δικαίωμα ανταπόδειξης του ελεγχομένου, ο οποίος αν και κατέχει αποδεικτικά στοιχεία σχετικά με εισοδήματα που νόμιμα απέκτησε κατά τα ελεγχόμενα ή προγενέστερα του ελέγχου έτη, δεν μπορεί να τα εμφανίσει με βάση τροποποιητικών δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος, έστω και αν τα εισοδήματα αυτά φορολογήθηκαν στην πηγή με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης στο παρελθόν (τόκοι καταθέσεων, κέρδη λαχείων, κέρδη από μετοχές κλπ.).
Ειδικά, όσον αφορά για το σχηματισθέν κεφάλαιο που είχε συσσωρευτεί κατά την έναρξη του ελέγχου, παραπέμπουμε στις διατάξεις της εγκυκλίου Υπ. Οικονομικών Δ12 1148627 ΕΞ 2013/27.9.2013, στο μέτρο που αυτές δεν έχουν ανακληθεί από την ΠΟΛ 1050/2014, που αναλυτικά αναφέρει «2. Επισημαίνεται ότι τα έτη αυτά θα πρέπει να είναι συνεχόμενα και να φθάνουν μέχρι το προηγούμενο του κρινόμενου έτους (σχετικά έγγραφα 1087172/1642/Α0012/25.10.2005, 1085447/1986/Α0012/24.10.2006). Το θετικό αλγεβρικό άθροισμα των ετών αυτών θα αποτελέσει το συνολικό κεφάλαιο που σχηματίστηκε αυτά τα έτη. Διευκρινίζεται επίσης ότι αν σε κάποιο έτος προκύψει αρνητικό υπόλοιπο και ο προσδιορισμός του εισοδήματος πραγματοποιηθεί με βάση τα τεκμήρια τότε θεωρείται ότι δεν απομένει κεφάλαιο προς επίκληση για το έτος αυτό (θεωρείται μηδενικό) και δεν επηρεάζει αρνητικά τα θετικά υπόλοιπα των προηγούμενων ετών. Αν όμως σε κάποιο έτος προκύψει αρνητικό υπόλοιπο από δαπάνες των άρθρων 16 και 17 του Κ.Φ.Ε., οι οποίες απαλλάσσονται της εφαρμογής του τεκμηρίου, τότε το έτος αυτό επηρεάζει αρνητικά τα θετικά υπόλοιπα των προηγούμενων ετών (σχετικό έγγραφο Δ12Α 1051611 ΕΞ2013/22-3-2013).
Περαιτέρω, με τις ισχύουσες διατάξεις δεν προβλέπεται χρονικός περιορισμός για την κάλυψη των τεκμηρίων με ανάλωση κεφαλαίου, συνεπώς για την κάλυψη της διαφοράς μπορεί να γίνει επίκληση ανάλωσης κεφαλαίου οσονδήποτε προηγούμενων ετών (καταργήθηκε με τον Ν. 2065/1992), εφόσον βέβαια είναι δυνατό να διασταυρωθούν με τα στοιχεία που τηρούνται στη ΔΟΥ οι σχετικοί ισχυρισμοί του φορολογούμενου (σχετικό έγγραφο 1015578/264/Α0012/14.2.2005.)»
Επί πλέον, με την Ε10838/ΠΟΛ.147/6.8.1984 διαταγή του Υπ. Οικ., οι συμπληρωματικές δηλώσεις που συμπληρώνουν ποσά του πίνακα 6 (πρόσθετα πληροφοριακά στοιχεία) στο έντυπο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, δεν συνιστούν ανάκληση φορολογητέας ύλης ή δαπάνης ή προσδιοριστικού της δαπάνης στοιχείο και κατά συνέπεια, η δυνατότητα υποβολής αυτών είναι η οριζόμενη προθεσμία για την υποβολή των συμπληρωματικών δηλώσεων.
Με τα με αριθμούς πρωτ. 1045025/856/Α0012/9-5-2007 και 1074403/2002/Α0012/11.11.2004 έγγραφα του Υπ. Οικ. έγινε δεκτό ότι για την κάλυψη τεκμαρτής δαπάνης μπορούν να χρησιμοποιηθούν κεφάλαια προηγούμενων ετών. Η συμπληρωματική δήλωση που υποβάλλει φορολογούμενος με αποκλειστικό σκοπό να συμπεριλάβει ένα ποσό το οποίο θα επικαλεσθεί ως ανάλωση κεφαλαίου προηγούμενων ετών, δε θεωρείται ανακλητική δήλωση, επειδή δεν ανακαλείται φορολογητέα ύλη ή τεκμαρτή και πραγματική δαπάνη ή κάποιο στοιχείο που προσδιορίζει τη δαπάνη.
Τέλος, με την απόφαση 480/2014 του ΣτΕ «Η δήλωση αποτελεί δεσμευτικό τίτλο για το φορολογούμενο. Μπορεί όμως, για λόγους συγγνωστής πλάνης, να την ανακαλέσει εν όλω ή εν μέρει φέροντας και το βάρος της απόδειξης των πραγματικών περιστατικών που τη συνιστούν»
Στο πνεύμα των ανωτέρω διατάξεων και για να δοθεί στον ελεγχόμενο η δυνατότητα να προσκομίσει στοιχεία σχετικά με το σχηματισθέν κεφάλαιο προηγουμένων ετών, γεγονός το οποίο δεν μπορεί να πράξει μέσω τροποποιητικών δηλώσεων λόγω του ότι ήδη έχει εκδοθεί εντολή ελέγχου, η ΠΟΛ. 1228/15.10.2014 εγκύκλιος διαταγή αναφέρει ότι «Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος επικαλείται και προσκομίζει στοιχεία που δεν είχε συμπεριλάβει στις υποβληθείσες δηλώσεις αυτά εξετάζονται και συνεκτιμούνται από τον έλεγχο».
Στην πράξη, ενώ ο φορολογούμενος κατά τη διάρκεια του ελέγχου προσκόμιζε στον ελεγκτή αποδεικτικά στοιχεία για υφιστάμενα κατά τα έτη του ελέγχου εισοδήματα, τα οποία δεν είχε υποχρέωση να εμφανίσει στις φορολογικές του δηλώσεις λόγω εξάντλησης της φορολογικής υποχρέωσης στην πηγή, ο ελεγκτής αδυνατούσε να τα λάβει υπόψη επειδή μετά την έκδοση της εντολής ελέγχου δεν μπορούσαν να υποβληθούν τροποποιητικές δηλώσεις για τα επίμαχα έτη που να συμπεριλαμβάνουν και τα εισοδήματα αυτά. Η παρούσα εγκύκλιος ξεπερνά το κώλυμα αυτό με την υποχρέωση του ελεγκτή να λάβει υπόψη τα συμπληρωματικά στοιχεία, ανεξαρτήτως αν δεν έχουν συμπεριληφθεί σε αρχικές ή τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος.
Πηγή: E-FOROLOGIA.GR
