ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΕΩΝ

ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΜΕΤΑΒΙΒΑΣΕΩΣ ΕΤΑΙΡΙΚΟΥ ΜΕΡΙΔΙΟΥ ΕΝ ΖΩΗ

'Aρθρο του κ. MIΛTIAΔH K. ΛEONTAPH

Oικονομολόγου-Eργασιολόγου

Eπιστημονικού Συνεργάτη του περιοδικού «ΛOΓIΣTHΣ»

Στην πράξη είναι πολύ συνηθισμένο φαινόμενο, ο εταίρος προσωπικής εταιρείας, που επιθυμεί την απεμπλοκή του από την εταιρεία, να μεταβιβάζει σε άλλο πρόσωπο, συγγενικό ή μη, την εταιρική του μερίδα. Η μεταβίβαση μπορεί να γίνει με αντάλλαγμα (πώληση, ανταλλαγή) ή με δωρεά ή με γονική παροχή.

Α) Μεταβίβαση εταιρικού μεριδίου με αντάλλαγμα.

α) Πώληση εταιρικού μεριδίου.

Σύμφωνα με τις διατάξεις της περιπτώσεως α΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 13 του ν. 2238/1994, όπως ισχύει μετά την τροποποίησή της με το άρθρο 3 § 3 του N. 2753/99, φορολογείται αυτοτελώς, με συντελεστή 20%, λογιζόμενο ως εισόδημα, κάθε κέρδος ή ωφέλεια που προέρχεται από τη μεταβίβαση (νοείται εξ επαχθούς αιτίας) εταιρικού μεριδίου ή ολόκληρης επιχειρήσεως με τα άυλα στοιχεία αυτής, όπως αέρας, επωνυμία, σήμα, προνόμια κ.λπ.

Mε μεταβίβαση εταιρικών μεριδίων εξομοιώνεται και η μη συμμετοχή εταίρου στην αύξηση του κεφαλαίου προσωπικής εταιρείας ή E.Π.E. (άρθρο 1 § 5 N. 2954/2001).

Mεταβίβαση από γονέα προς τα τέκνα του ή από σύζυγο σε σύζυγο, λόγω συνταξιοδοτήσεως του μεταβιβάζοντος, μεριδίου προσωπικής εταιρείας ή ατομικής επιχειρήσεως δεν υπόκειται σε φόρο υπεραξίας από 1/1/2001 και εφεξής.

Η ανταλλαγή εταιρικού μεριδίου (με οποιοδήποτε αντάλλαγμα) θεωρείται ως διπλή πώληση (άρθρο 573 Αστικού Κώδικα).

β) Αποχώρηση εταίρου από την εταιρεία με ταυτόχρονη ανάληψη απ' αυτόν του κεφαλαίου που έχει καταβάλει.

«Η μεταβίβαση του εταιρικού μεριδίου μπορεί να είναι άμεση ή έμμεση, με τη μορφή αποχώρησης εταίρου από την εταιρεία, με ταυτόχρονη ανάληψη από αυτόν του κεφαλαίου που έχει καταβάλει και με παράλληλη ισόποση μείωση του κεφαλαίου της εταιρείας.

Κατόπιν των ανωτέρω και δεδομένου ότι ο αποχωρήσας εταίρος πέραν του αναληφθέντος κεφαλαίου που έχει καταβάλει αναλαμβάνει συγχρόνως και την προκύπτουσα υπεραξία αυτού που αναφέρεται μεταξύ άλλων στα άυλα στοιχεία της επιχείρησης, όπως αέρας, επωνυμία, σήμα, προνόμια κ.λπ. και αναλογεί στο μερίδιό του, για την ωφέλεια ή το κέρδος που αποκτά κατά την αποχώρησή του από την εταιρεία, φορολογείται αυτοτελώς με συντελεστή 20%.

Το θέμα προσδιορισμού του τυχόν κέρδους ή ωφέλειας που αποκτά ο εταίρος κατά την αποχώρησή του από την εταιρεία αποτελεί ζήτημα πραγματικό που υπάγεται στην εξελεγκτική εξουσία του προϊσταμένου της αρμόδιας ΔOΥ και σε περίπτωση αμφισβήτησης στην αρμοδιότητα των διοικητικών δικαστηρίων».

Φορολογία της υπεραξίας μεταβιβαζομένου εταιρικού μεριδίου.

α) Η ωφέλεια που προκύπτει από τη μεταβίβαση εταιρικών μεριδίων, φορολογείται με συντελεστή 20%, εξαντλουμένης της φορολογικής υποχρεώσεως (άρθρο 13 § 1 περίπτωση α΄ υποπερίπτωση ββ΄ του Ν.2238/94, μετά και τις τροποποιήσεις του Ν. 3842/2010). Για τον υπολογισμό της ωφέλειας (υπεραξίας) βλ. λεπτομέρειες και παράδειγμα στο ΠAPAPTHMA I του βιβλίου του Μ. Λεοντάρη «ΠΡΟΣΩΠΙΚΕΣ ΕΤΑΙΡΕΙΕΣ- Ε.Π.Ε.» 2011.

Η λόγω συνταξιοδοτήσεως του μεταβιβάζοντος μεταβίβαση από επαχθή αιτία μεριδίου ομόρρυθμης ή ετερόρρυθμης εταιρείας από γονέα προς τέκνα του ή από σύζυγο προς σύζυγο δεν υπόκειται σε φόρο υπεραξίας.

Αν όμως η ομόρρυθμη ή ετερόρρυθμη εταιρεία διαθέτει ακίνητο στα πάγια στοιχεία της, η αντικειμενική αξία του ακινήτου, που ισχύει, φορολογείται με συντελεστή πέντε τοις εκατό (5%) επί του ποσοστού του μεριδίου που μεταβιβάζεται.

Μεταβίβαση εταιρικού μεριδίου σε συγγενικά πρόσωπα. Αν μεταβιβασθεί από επαχθή αιτία μερίδιο προσωπικής εταιρείας από δικαιούχους με βαθμό συγγένειας Α΄ κατηγορίας του άρθρου 29 § 1 του Ν. 2961/2001 (σύζυγοι, τέκνα) η υπεραξία φορολογείται με συντελεστή πέντε τοις εκατό (5%). Για τις ίδιες μεταβιβάσεις από δικαιούχους με βαθμό συγγένειας Β΄ κατηγορίας (βλ. άρθρο 29 § 1 Ν. 2961/2001) η υπεραξία φορολογείται με συντελεστή δέκα τοις εκατό (10%).

Όλα τα ανωτέρω ορίζονται στα τελευταία 4 εδάφια της υποπεριπτώσεως (ββ) της περ. (α) της παραγράφου 1 του άρθρου 13 του Ν. 2238/94, όπως τέθηκαν με το άρθρο 5 § 2 περ. (α) του Ν. 3842/2010.

B) Δωρεά και γονική παροχή εταιρικού μεριδίου.

α) Δωρεά εταιρικού μεριδίου.

Η έννοια της δωρεάς ορίζεται από τις διατάξεις του άρθρου 496 του Α.Κ. Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου αυτού η παροχή σε κάποιον ενός περιουσιακού αντικειμένου αποτελεί δωρεά, αν γίνεται κατά τη συμφωνία των μερών χωρίς αντάλλαγμα. Στην περίπτωση, λοιπόν της δωρεάς εταιρικού μεριδίου δεν αποκτά ο μεταβιβάζων δωρητής κέρδος ή ωφέλεια από την πράξη αυτή.

Η αξία της δωρεάς του εταιρικού μεριδίου, που εξευρίσκεται όπως ορίζουν οι διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 13 του Ν. 2238/94 (βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Ι του βιβλίου του Μ. Λεοντάρη «ΠΡΟΣΩΠΙΚΕΣ ΕΤΑΙΡΕΙΕΣ – Ε.Π.Ε.» 2011), υποβάλλεται σε φόρο, όπως δείχνει ο παρακάτω πίνακας (γονικής παροχής) με απαλλασσόμενο ποσό 150.000,00 ευρώ.

Η δωρεά χρηματικών ποσών, όμως στα τέκνα φορολογείται με συντελεστή 10% σε ολόκληρο το ποσό της δωρεάς (άρθρο 44 Ν. 2961/2001, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 25 § 18 του Ν. 3842/2010).

β) Γονική παροχή εταιρικού μεριδίου.

Η γονική παροχή του άρθρου 1509 του Αστικού Κώδικα προβλέπει την παροχή περιουσίας (συνεπώς και εταιρικού μεριδίου) στο τέκνο από οποιονδήποτε γονέα.

Η αξία της γονικής παροχής του εταιρικού μεριδίου, που εξευρίσκεται όπως ορίζουν οι διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 13 του Ν. 2238/94 (βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Ι του βιβλίου του Μ. Λεοντάρη «ΠΡΟΣΩΠΙΚΕΣ ΕΤΑΙΡΕΙΕΣ- Ε.Π.Ε.» 2011), υποβάλλεται σε φόρο, όπως δείχνει ο παρακάτω πίνακας του άρθρου 29 § 1 του Ν. 2961/2001.

ΚΑΤΗΓΟΡΙΑ Α'

Η αιτία δωρεάς ή γονικής παροχής κτήση χρηματικών ποσών υπόκειται σε φόρο με συντελεστή δέκα τοις εκατό (10%) σε ολόκληρο το ποσό (άρθρο 44 § 2 Ν. 2961/2001), όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 25 § 18 του Ν. 3842/2010).

Στα πιο πάνω ποσά συνυπολογίζονται οι προγενέστερες δωρεές ή γονικές παροχές των γονέων προς τα τέκνα τους (άρθρο 34 στοιχείο Β', όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 1 § 10 του Ν. 3634/2008).

Γ) Τεκμήριο αποκτήσεως περιουσιακών στοιχείων (πόθεν έσχες).

Σύμφωνα με τις διατάξεις της περιπτώσεως ε του άρθρου 17 του ν. 2238/1994, μεταξύ των δαπανών που λαμβάνονται υπόψη για τον υπολογισμό του συνολικού ποσού της ετήσιας δαπάνης του φορολογουμένου περιλαμβάνονται και τα χρηματικά ποσά που πραγματικά καταβάλλονται για δωρεές ή γονικές παροχές ή χορηγίες, εφόσον αυτά υπερβαίνουν ετησίως τα τριακόσια (300) ευρώ, εκτός από τις δωρεές προς το Δημόσιο, τους δήμους και τις κοινότητες του Κράτους, κρατικά νοσηλευτικά ιδρύματα κ.λπ.

H περίπτωση ε΄ του άρθρου 17 του N. 2238/94, όπως αντικαταστάθηκε με την § 11 του άρθρου 4 του N. 2579/98, και τροποποιήθηκε με το άρθρο 9 § 37 του N. 2948/2001, θεωρεί τεκμαρτή δαπάνη μόνο τα χρηματικά ποσά άνω των 300 ευρώ, τα οποία δίδονται από τους γονείς στα τέκνα ως γονική παροχή. Συνεπώς, εάν η γονική παροχή συνίσταται σε πράγμα (ακίνητο, εταιρικό μερίδιο κ.λπ.) δεν θεωρείται ως τεκμαρτή δαπάνη και ο παρέχων αυτήν δεν υπόκειται στον έλεγχο του «πόθεν έσχες».

Δ) Υπόχρεως για την απόδοση του φόρου.

Υπόχρεως για την απόδοση του φόρου υπεραξίας, με συντελεστή 20%, σε περίπτωση μεταβιβάσεως εταιρικού μεριδίου, είναι (σύμφωνα με το άρθρο 13 § 1 του N. 2238/1994) ο δικαιούχος του κέρδους ή της ωφέλειας που προκύπτει (δηλ. ο πωλητής του εταιρικού μεριδίου), ο οποίος και βαρύνεται με το φόρο αυτό. O φόρος καταβάλλεται στην αρμόδια Δ.O.Y. (της περιφέρειας της έδρας της επιχειρήσεως) εφάπαξ με δήλωση που υποβάλλεται από τον μεταβιβάζοντα το εταιρικό μερίδιο σε 3 αντίγραφα. Eάν η οικεία πράξη μεταβίβασης ή εκχώρησης γίνεται με ιδιωτικό έγγραφο, ο προϊστάμενος της αρμόδιας Δ.O.Y. υποχρεούται να αρνηθεί τη θεώρηση του εγγράφου αυτού, εάν δεν επισυνάπτεται σε αυτό αντίτυπο της οικείας δήλωσης και δεν αναγράφονται στο σώμα του εγγράφου τα στοιχεία αυτής. Στο ιδιωτικό αυτό έγγραφο πρέπει απαραιτήτως να αναγράφεται το κέρδος ή η ωφέλεια που προέκυψε από την εκχώρηση του δικαιώματος ή του εταιρικού μεριδίου ή ολόκληρης της επιχείρησης (άρθρο 13 § 1 περ. γ N. 2238/1994, όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 6 § 1 N. 2386/1996).